МЕТОДИЧНІ ПІДХОДИ ДО ФОРМУВАННЯ СИСТЕМИ РЕЗЕРВУВАННЯ ДЛЯ ЗАБЕСПЕЧЕННЯ ЕКОНОМІЧНОЇ БЕЗПЕКИ ПІДПРИЄМСТВ
УДК 330:657
МЕТОДИЧНІ ПІДХОДИ ДО ФОРМУВАННЯ СИСТЕМИ РЕЗЕРВУВАННЯ ДЛЯ ЗАБЕСПЕЧЕННЯ ЕКОНОМІЧНОЇ БЕЗПЕКИ ПІДПРИЄМСТВ
DOI: 10.36994/2707-4110-2022-6-33-03
Бакаляр Д.Г., аспірант кафедри обліку, аудиту та оподаткування, Державний біотехнологічний університет
Ключові слова: резервування, дебіторська заборгованість, ризики, облік, контроль, модель
Bakaliar Dmytro, Post graduate student of the Department of Accounting, Audit and Taxation State Biotechnological University
Abstract. Reserves, as one of the objects of the anti-crisis model of the accounting system in the conditions of a depressed state of the economy, acquires even greater significance, since it is a preventive measure during the process of creating a whole set of elements and aggregates of the reserve system in order to reduce financial and economic, corporate and macroeconomic risks, which arise as a result of economic uncertainty. But reservation for domestic business units did not become a tool for reducing risks in crisis conditions and a way to implement the principle of prudence, because in the accounting system this tool does not fully reveal its advantages. In the article, the author determines the expediency of using such an accounting tool as reserving, which allows you to accumulate funds in reserves that ensure an increase in the financial stability of an economic entity due to the adjustment of accounting information or the uniform inclusion of costs in the cost of products, goods, works, and services. A system of factors restraining the application of the reservation system in Ukrainian accounting practice is identified. It has been established that the identified mechanisms of inhibiting the formation of reserves should not prevail over their significance, especially in crisis conditions and for the sake of the economic security of the enterprise. In this regard, the peculiarities of the formation of the reserve policy of organizations in crisis conditions were considered and conclusions were drawn, which are suggested to be the basis of the performance of accounting and analytical work on ensuring economic security, in particular: estimated reserves are aimed at preventing the occurrence of threats and assume the occurrence and recognition of costs in the current reporting period; the reservation process is necessary to clarify the financial result; the object of reservation can be both monetary and non-monetary values; a reserve is a certain content of rights and responsibilities for establishing the limit of the amount of losses, which is the object of the accountant's professional judgment. As a result, a model for the classification of potential risks and reserves that contribute to their reduction and provide economic security to enterprises is recommended.
Key words: reservation, receivables, risk, accounting, control, model
ВСТУП. Значне місце в діяльності кожного економічного суб’єкту відіграють розрахункові операції, а договірна політика через зміну юридичного оформлення фактів господарського життя може впливати на способи їх відображення в бухгалтерському та податковому обліку, і, тим самим, інтерпретувати картину фінансового стану підприємства, яка відображається в його бухгалтерській звітності, а також впливати на економічну безпеку. Створення резервів на підприємствах є одним із найбільш надійних інструментів запобігання втрат та захисту від ризиків, але викликає досить багато обговорень серед науковців та практиків щодо методичних підходів до системи резервування та трактування безпосередньо поняття «резерви». Як показують проведені дослідження, резервування для вітчизняних бізнес-суб’єктів не є інструментом зниження ризиків в кризових умовах і способом реалізації принципу обачності багато в чому через те, що в системі бухгалтерського обліку даний інструмент повністю не розкриває своїх переваг. Крім того, на сьогодні підприємства під час своєї діяльності досить часто стикаються з проблемою виникнення дебіторської заборгованості, причому в кризових умовах спостерігається постійне зростання її питомої ваги в структурі оборотних активів підприємства. Тому постає питання щодо необхідності розроблення та використання дієвих методів управління дебіторською заборгованістю, одним із яких є формування резерву сумнівних боргів. Отже, питання створення системи резервування є досить суперечливим і невирішеним повною мірою, що потребує подальшого дослідження. Тому досить актуальним є питання нарахування та використання резервів, а також можливість вітчизняними підприємствами регулювати процес списання дебіторської заборгованості, як об’єкту бухгалтерського та податкового обліку.
ВИХІДНІ передумови: На сьогодні у науковому середовищі існує багато думок щодо проблем резервування, які висвітлено в роботах: М. В. Дубініної, Н. Г. Гомелько [1], Н.М. Мaлюги [2], І.О. Падія [3], Ю.В. Пікуш, Л.М. Пилипенко [4], І. Й. Яремко [5], Ю.А. Вериги [6], М.О. Козлової [7] та інших. Але незважаючи на те, що даній проблемі присвячена велика кількість наукових статей і публікацій, в ракурсі економічної безпеки підприємств ці питання розкриті не в повному обсязі, що пояснюється досить широким колом наукових сентенцій і концепцій щодо забезпечення економічної безпеки діяльності суб’єктів бізнесу.
МЕТА статті. Цілями статті є розкриття теоретико-методичних підходів до використання такого ефективного механізму бухгалтерського обліку, як резервування, що сприяє підвищенню фінансової стійкості економічного суб’єкта за рахунок коригування облікової інформації або рівномірного включення витрат в собівартість продукції, товарів, робіт/ послуг і забезпечує економічну безпеку підприємств.
ВИКЛАД основного матеріалу. На сьогодні суттєвого значення набуває професійний підхід до розуміння достовірності бухгалтерської (фінансової) звітності, оскільки не завжди є можливість оцінити ті або інші об’єкти бухгалтерського обліку в чітко визначеній вартісній оцінці, яка підтверджується відповідними документами та не підлягає ніяким корективам. Тому резервування, як один із об’єктів антикризової моделі облікової системи в умовах депресивного стану економіки набуває ще більшої значущості, оскільки є превентивним заходом під час процесу створення цілого комплексу елементів і агрегатів резервної системи з метою зниження фінансово-економічних, корпоративних і макроекономічних ризиків, що виникають внаслідок економічної невизначеності. Остання, в свою чергу, є невід’ємною рисою фінансово-господарського середовища економічного суб’єкту та визначає виникнення того чи іншого ризику.
Отже, створення резервів на підприємствах є одним із найбільш надійних інструментів запобігання втрат та захисту від ризиків, але викликає досить багато обговорень серед науковців та практиків щодо методичних підходів до системи резервування та трактування безпосередньо поняття «резерви». Ми підтримуємо думку, що «Широка різноманітність термінологічного апарату та його неоднозначність призводить до хибних джерел формування резервів та напрямів їх використання. Крім того, неузгодженість поняття резервів зумовлює певні труднощі їх бухгалтерського обліку та відображення в балансі суб’єктів господарювання. Особливої актуальності механізм резервування набуває в умовах фінансово-економічної кризи, оскільки відображення резервів у балансі підприємства характеризує його позицію фінансово-майнового стану щодо збереження капіталу та виконання зобов’язань перед контрагентами» [1, 68].
Говорячи про різноманіття використовуваних резервів, відзначимо, що поняття «резерв» походить від французького слова «reserve», що в перекладі означає «запас», чи від латинського reserve – «економлю, зберігаю». У таблиці 1 наведено різні підходи до визначення поняття «резерв» у роботах науковців.
Як бачимо з таблиці, поняття «резерви», як правило, диференціюються за принципом покриття збитків, але при цьому є суттєвими й інші класифікаційні характеристики: за джерелом утворення (утворені за рахунок коштів чистого прибутку, прибутку до оподаткування; за рахунок собівартості продукції або за рахунок трансформаційних змін вартості активів або зобов’язань); за джерелом трансформаційних процесів в економіці (резерви, направлені на зниження зовнішніх і внутрішніх загроз); за типами впливу на ризики (резерви, що знижують соціально-економічні, політичні, технологічні, екологічні, виробничо-комерційні, інвестиційні, фінансові або макроекономічні ризики); залежно від функціонального призначення (резерви, призначені для розвитку економічного суб’єкту); резерви соціально-економічного напряму; резерви, орієнтовані на підтримку стабільності фінансово-господарської діяльності та запобігання кризовим явищам); за тривалістю використання (короткострокові і довгострокові); за ступенем впливу на статті балансу (резерви, представлені самостійними статтями (резервний капітал), резерви, що коригують показники відповідних статей балансу (оціночні резерви:
Таблиця 1
Визначення економічної суті та змісту поняття «резерви» у роботах вітчизняних вчених
|
Автори |
Визначення |
|
Н.Г.Гомелько, В. А. Дубінін [1, С. 67 ] |
Резерв є джерелом необхідних нових засобів та сил, сформованих спочатку у вигляді запасу можливостей на випадок виникнення потреби в них в майбутньому |
|
Н.М. Мaлюгa [2, с. 53] |
Плaнувaння фінaнсів нa рівні підприємствa і крaїни не обходиться без використaння поняття «резерв», a це відповідaє тaкому підходу до вивчення господaрських відносин нa мaкрорівні, як регульовaнa ринковa економікa, якa з погляду сучaсних економістів є нaйбільш ефективною |
|
[3, С. 49 ] |
Резерв – це об’єкт бухгалтерського обліку, який через такі принципи розкриття фінансової звітності, як принцип безперервності та відповідності доходів і витрат, забезпечує покриття можливих та/або очікуваних витрат збитків для достовірного відображення фінансового стану і фінансових результатів діяльності підприємства |
|
Ю.В. Пікуш, Л.М. Пилипенко [4, с.281] |
Сучасні імперативні документи (окрім фінансового сектору) не вимагають вилучення резервів з господарського обороту підприємств, тому, на нашу думку, їх насправді необхідно розглядати винятково як регулятиви, необхідні для об’єктивнішої репрезентації фінансово-майнового стану підприємства у його балансі |
|
І. Й. Яремко [5, с. 13]. |
Підставні об’єкти, що вводяться в облікову систему для уточнення вартості інших об’єктів. |
|
[6] |
Антиципації (витрати) цільового характеру, створені відповідно до чинного законодавства, установчих документів, принципів бухгалтерського обліку, П(С)БО у вигляді резерву сумнівних боргів, резервів майбутніх витрат і платежів, резервного капіталу та призначені для здійснення обов’язкових виплат, покриття передбачуваних та очікуваних витрат, усунення наслідків надзвичайних подій і забезпечення таких умов функціонування підприємства, які задовольняють його власників |
|
М.О. Козлова [7] |
Запас високоліквідних засобів, що створюються суб’єктом господарювання відповідно до чинного законодавства та внутрішніх документів, характеризуються особливим порядком формування та необхідністю оперативного цільового використання, і призначений для покриття ймовірних або очікуваних витрат і збитків |
резерв сумнівних боргів, резерв під знецінення матеріально-виробничих запасів, резерв під знецінення фінансових вкладень); за складністю ідентифікації (приховані і явні); за нормативно-правовою обов’язковістю формування (резерви, створювані відповідно до законодавства або установчих документів; ініціативні; спеціальні (створюються за рахунок чистого прибутку організації під певні ризики); за відношенням до звітного періоду (поточні резерви і резерви майбутніх витрат) тощо.
Проте, як показують проведені дослідження, резервування для вітчизняних бізнес-суб’єктів не є інструментом зниження ризиків в кризових умовах і способом реалізації принципу обачності багато в чому через те, що в системі бухгалтерського обліку даний інструмент повністю не розкриває своїх переваг. Нами визначено систему факторів, що стримують застосування системи резервування в український обліковій практиці, а саме:
1. Оскільки резервний капітал формується з прибутку після сплати податків, тобто тієї суми, яка залишається власникам і може використовуватись ними за їхнім бажанням (призводить до зниження величини дивідендів та інших виплат власникам тощо), то не завжди знаходиться обґрунтування щодо виділення відповідної суми для створення резервів;
2. Не дивлячись на те, що завдяки системі резервів рівень безпеки економічного суб’єкта може бути підвищеним, процес резервування призводить до суттєвого відтоку фінансових ресурсів, знижуючи інвестиційну активність і потенціал операційної діяльності, оскільки після формування всіх оціночних резервів прибуток економічного суб’єкта знижується, що погіршує показники ліквідності;
3. Використання резервів викликає досить багато особливостей під час їх відображення в обліку та провокує появу різниць в бухгалтерському і податковому обліку, складність використовуваної методології та відсутність стимулів серед працівників обліково-аналітичних служб до економічних нововведень;
4. Існує недосконалість та обмеженість нормативно-методичної бази щодо інструментарію, способів, методів формування резервів, що також демотивує цей процес.
Вважаємо, що визначені нами механізми гальмування формування резервів не повинні превалювати над їхньою значущістю, особливо в умовах кризи та задля економічної безпеки підприємства.
Однією з основних загроз економічній безпеці у фінансовому обліку є факти щодо резервування можливих, передбачуваних або ймовірних угод, подій та операцій. Тому, нами, під час характеристики категорії резервування, були зроблені висновки, які можна покласти в основу виконання обліково-аналітичних робіт щодо забезпечення економічної безпеки, зокрема:
1) оціночні резерви спрямовані на недопущення настання загроз і припускають виникнення та визнання витрат у поточному звітному періоді;
2) процес резервування є необхідним для уточнення фінансового результату;
3) об’єктом резервування можуть бути як монетарні, так і немонетарні цінності;
4) резерв – це певний контент прав і відповідальності зі встановлення межі суми втрат, яка є об’єктом професійного судження бухгалтера, а більшість існуючих ризиків можуть бути знижені за рахунок створення відповідних резервів.
На рис. 1 представлена рекомендована модель класифікації потенційних ризиків і резервів, що сприяють їх зниженню та забезпечують економічну безпеку підприємствам.
Розглянемо резерви, що застосовуються в системі бухгалтерського обліку. На сьогодні, відповідно до нормативних документів в українській обліковій практиці прийнято створювати наступні групи резервів:
1. Оціночні резерви – застосовуються для уточнення балансової оцінки окремих активів. До них відносяться: резерв сумнівних боргів; резерв під зниження вартості матеріальних цінностей; резерв під знецінення фінансових вкладень. Головною метою формування подібних резервів є страхування ризиків. Оціночні резерви уособлюють ринковий підхід до методики бухгалтерського обліку, дозволяючи більш точно оцінювати активи, капітал і зобов’язання економічного суб’єкта. У балансі сума таких активів вказується за мінусом вартості створених забезпечень.
2. Резерви майбутніх витрат – є добровільними і формуються для рівномірного включення витрат на реалізацію та виробництво, їх використання сприяє збалансованому використанню грошових коштів підприємств. Відповідно до п. 13 П(С)БО 11 «Зобов’язання» забезпечення створюються для відшкодування наступних (майбутніх) операційних витрат на: а) виплату відпусток працівникам; б) додаткове пенсійне забезпечення; в) виконання гарантійних зобов’язань; г) реструктуризацію, виконання зобов’язань при припиненні діяльності; ґ) виконання зобов’язань щодо обтяжливих контрактів тощо [8]. На субрахунку 471 «Забезпечення виплат відпусток» ведеться облік руху та залишків коштів на оплату чергових відпусток працівникам та узагальнюється інформація про забезпечення обов’язкових відрахувань від забезпечення виплат відпусток на відрахування на загальнообов’язкове державне соціальне страхування [9; 10].
3. Статутні – це резерви, які створюються відповідно до законодавчих і установчих документів (резервний капітал). Вони формуються за рахунок коштів нерозподіленого прибутку для покриття можливих збитків або для викупу акцій, погашення облігацій економічного суб’єкта і не можуть використовуватися на інші цілі. Для акціонерних товариств створення такого резерву є обов’язковим (не менше 5% від статутного капіталу за рахунок чистого прибутку) і свідчить про реалізацію принципу безперервності діяльності.
Пропонуємо створення на підприємствах спеціальних резервів, які формуються в підсистемі управлінського обліку. Їхня функція полягає у зниженні ризиків господарської діяльності, обумовлених специфічними галузевими умовами функціонування економічного суб’єкту з метою підвищення його фінансової стійкості (наприклад, якщо це торговельне підприємство, то обов’язково будуть мати місце витрати, пов’язані з наявністю природного убутку, нестачі товарів у результаті псування тощо).
ВИСНОВКИ. Значне місце в діяльності кожного економічного суб’єкту відіграють розрахункові операції, а договірна політика через зміну юридичного оформлення фактів господарського життя може впливати на способи їх відображення в бухгалтерському та податковому обліку, і, тим самим, інтерпретувати картину фінансового стану економічного суб’єкта, яка відображається в його бухгалтерській звітності, а також впливати на економічну безпеку підприємства. Доведено, що поняття «резерви», як правило, диференціюються за принципом покриття збитків, але при цьому є суттєвими й інші класифікаційні підстави: за джерелом утворення; за джерелом трансформаційних процесів в економіці; за типами впливу на ризики; залежно від функціонального призначення; за тривалістю використання; за ступенем впливу на статті балансу, резерви, що коригують показники відповідних статей балансу; за складністю ідентифікації; за нормативно-правовою обов’язковістю формування; за відношенням до звітного періоду тощо.
Автором визначено систему факторів, що стримують застосування системи резервування в український обліковій практиці: не завжди є обґрунтування щодо виділення відповідної суми для створення резервів; процес резервування призводить до суттєвого відтоку фінансових ресурсів, знижуючи інвестиційну активність і потенціал операційної діяльності; використання резервів викликає досить багато особливостей під час їх відображення в обліку та провокує появу різниць в бухгалтерському і податковому обліку; існує недосконалість та обмеженість нормативно-методичної бази щодо інструментарію, способів, методів формування резервів. У цьому зв’язку розглянуто особливості формування резервної політики організацій в кризових умовах і зроблені висновки, які запропоновано покласти в основу виконання обліково-аналітичних робіт щодо забезпечення економічної безпеки, зокрема: оціночні резерви спрямовані на недопущення настання загроз і припускають виникнення та визнання витрат у поточному звітному періоді; процес резервування є необхідним для уточнення фінансового результату; об’єктом резервування можуть бути як монетарні, так і немонетарні цінності; резерв – це певний контент прав і відповідальності зі встановлення межі суми втрат, яка є об’єктом професійного судження бухгалтера. У результаті рекомендовано модель класифікації потенційних ризиків і резервів, що сприяють їх зниженню та забезпечують економічну безпеку підприємствам.
СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ
1. Дубініна М. В., Гомелько Н.Г., Дубінін В.А. Концепція формування резервів як об’екта бухгалтерського обліку. Modern Economics. 2017. № 6. С. 60-68.
2. Малюга Н.М. Бухгалтерський облік в Україні: теорія й методологія, перспективи розвитку: монографія. Житомир: ЖДТУ, 2005. 548 с.
3. Падій І.О. Економічний зміст і функціональні завдання резервів та забезпечень на підприємстві. Науковий вісник Ужгородського національного університету. Випуск 21, частина 2 . 2018, с. 48-52.
4. Пікуш Ю.В., Пилипенко Л.М. Cутність і класифікація резервів підприємства з метою їх бухгалтерського обліку. Lviv Polytechnic National University Institutional Repository URL: http://ena.lp.edu.ua, с. 280-285.
5. Яремко І.Й. Економічні категорії в методології обліку: монографія. Львів: Каменяр, 2002. 192 с
6. Верига Ю.А. Резерви підприємств України: види, методи створення і подання інформації у фінансовій звітності. Науковий вісник ПУСКУ. 2004. № 1(11). С. 116–119.
7. Козлова М.О. Облік і контроль процесу резервування (на прикладі діяльності великих промислових підприємств України): дис. ... канд. екон. наук: 08.06.04 / Державна академія статистики, обліку та аудиту Держкомстату України. К., 2006.
8. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 «Зобов’язання»: наказ Міністерства фінансів України від 31.01.2000 р. № 20. URL: http://zakon5.rada.gov.ua/laws/show/z0085-00/print1447496000227706.
9. Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій. Затверджено наказом Мінфіну України від 30 листопада 1999 р. № 291. URL: http://goo.gl/yK6Umh.
10. Короп О. Резерви. Школа бухгалтера. №№ 1–3. URL: http://www.dtkt.com.ua/show/3cid01777.html
References:
1. Dubinina M. V., Homelʹko N.H., Dubinin V.A. Kontseptsiya formuvannya rezerviv yak obʺekta bukhhaltersʹkoho obliku. Modern Economics. 2017. № 6. S. 60-68.
2. Malyuha N.M. Bukhhaltersʹkyy oblik v Ukrayini: teoriya y metodolohiya, perspektyvy rozvytku: monohrafiya. Zhytomyr: ZHDTU, 2005. 548 s.
3. Padiy I.O. Ekonomichnyy zmist i funktsionalʹni zavdannya rezerviv ta zabezpechenʹ na pidpryyemstvi. Naukovyy visnyk Uzhhorodsʹkoho natsionalʹnoho universytetu. Vypusk 21, chastyna 2 . 2018, s. 48-52.
4. Pikush YU.V., Pylypenko L.M. Cutnistʹ i klasyfikatsiya rezerviv pidpryyemstva z metoyu yikh bukhhaltersʹkoho obliku. Lviv Polytechnic National University Institutional Repository URL: http://ena.lp.edu.ua, s. 280-285.
5. Yaremko I.Y. Ekonomichni katehoriyi v metodolohiyi obliku: monohrafiya. Lʹviv: Kamenyar, 2002. 192 s
6. Veryha YU.A. Rezervy pidpryyemstv Ukrayiny: vydy, metody stvorennya i podannya informatsiyi u finansoviy zvitnosti. Naukovyy visnyk PUSKU. 2004. № 1(11). S. 116–119.
7. Kozlova M.O. Oblik i kontrolʹ protsesu rezervuvannya (na prykladi diyalʹnosti velykykh promyslovykh pidpryyemstv Ukrayiny): dys. ... kand. ekon. nauk: 08.06.04 / Derzhavna akademiya statystyky, obliku ta audytu Derzhkomstatu Ukrayiny. K., 2006.
8. Polozhennya (standart) bukhhaltersʹkoho obliku 11 «Zobovʺyazannya»: nakaz Ministerstva finansiv Ukrayiny vid 31.01.2000 r. № 20. URL: http://zakon5.rada.gov.ua/laws/show/z0085-00/print1447496000227706.
9. Instruktsiya pro zastosuvannya Planu rakhunkiv bukhhaltersʹkoho obliku aktyviv, kapitalu, zobovʺyazanʹ i hospodarsʹkykh operatsiy pidpryyemstv i orhanizatsiy. Zatverdzheno nakazom Minfinu Ukrayiny vid 30 lystopada 1999 r. № 291. URL: http://goo.gl/yK6Umh.
10. Korop O. Rezervy. Shkola bukhhaltera. №№ 1–3. URL: http://www.dtkt.com.ua/show/3cid01777.html
[1] © Д.Г. БАКАЛЯР
© Вісник Університету «Україна», № 6 (33), 2022